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《衍生金融工具會(huì)計(jì)》的理論深思
本文對(duì)衍生金融工具的會(huì)計(jì)定義分類進(jìn)行了歸納總結(jié)，并在此基礎(chǔ)上對(duì)我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)的目前狀況進(jìn)行了分析，通過分析進(jìn)而對(duì)我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)處理的現(xiàn)有理由進(jìn)行剖析，指出其在會(huì)計(jì)核算、披露等方面的缺陷，并基于目前狀況提出了理論深思和倡議。
摘要：《衍生金融工具會(huì)計(jì)》是上海金融學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展進(jìn)程中人才培養(yǎng)定位、特色專業(yè)設(shè)置、課程體系建設(shè)和師資隊(duì)伍成長(zhǎng)的價(jià)值體現(xiàn)，是圍繞學(xué)校人才培養(yǎng)目標(biāo)，進(jìn)行“應(yīng)用型、復(fù)合型、創(chuàng)新型、國(guó)際化”(以下簡(jiǎn)稱“三型一化”)會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)的階段性建設(shè)內(nèi)容，在一定程度上決定著學(xué)校會(huì)計(jì)學(xué)科特色的未來，需要戰(zhàn)略視野，創(chuàng)新布局，凝練特色，并且要畢其功于一役、保質(zhì)保量地完成。
關(guān)鍵詞：衍生金融工具;衍生金融工具會(huì)計(jì);會(huì)計(jì)核算
一、 衍生金融工具概述
衍生金融工具的定義是隨著它的發(fā)展不斷變化的。根據(jù)國(guó)際上的慣例以及專家研究來看，衍生金融工具是一種金融工具或合約，它必須滿足以下三個(gè)特征：第一，要依照特定的變量的變動(dòng)而發(fā)生價(jià)值變動(dòng)。例如外匯匯率、利率指數(shù)和信用指數(shù)等。第二，對(duì) 初始凈投資基本沒有要求，或者要求的初始凈投資遠(yuǎn)小于其他類型的合約。第三，在未來某日進(jìn)行結(jié)算�？偠灾苌鹑诠ぞ呔褪且环N從傳統(tǒng)金融工具中衍生而出的，新型的金融工具。
二、我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)的目前狀況
我國(guó)引入衍生金融工具的時(shí)間較晚。自改革開放后，衍生金融工具才在我國(guó)逐漸興起。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，越來越多的企業(yè)開始運(yùn)用衍生金融工具來達(dá)到其預(yù)防價(jià)格、匯率等風(fēng)險(xiǎn)的目的，這使得衍生金融工具迅速發(fā)展起來。目前，我國(guó)股票市場(chǎng)和商業(yè)銀行都已得到很大進(jìn)展，政府也在逐步調(diào)整市場(chǎng)體制要求，為發(fā)展衍生金融工具創(chuàng)造良好條件。
我國(guó)會(huì)計(jì)研究理論有關(guān)衍生金融工具會(huì)計(jì)的研究是伴隨著衍生金融工具的發(fā)展開始的。最初，企業(yè)和銀行界對(duì)衍生金融工具的應(yīng)用范圍較為狹小，使得衍生金融工具會(huì)計(jì)的研究并沒有成為主流和焦點(diǎn)。但隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求以及國(guó)際上一些與未能及時(shí)披露衍生金融工具相關(guān)的破產(chǎn)事件的發(fā)生，衍生金融工具會(huì)計(jì)漸漸被重視起來。
三、我國(guó)金融工具會(huì)計(jì)處理中存在的理由
(一)表內(nèi)核算與表外核算不一致
目前我國(guó)衍生金融工具交易在成交后一般采用表外記錄的方式，但還不能說所有的企業(yè)都已經(jīng)將衍生金融工具確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債。目前還只有少數(shù)銀行能夠真正的把衍生金融工具當(dāng)作金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，然后進(jìn)一步在表內(nèi)核算時(shí)建立相應(yīng)的核算體系，而我國(guó)大多數(shù)企業(yè)并沒有做到這一點(diǎn)。產(chǎn)生這種現(xiàn)象的理由較多，最主要是因?yàn)橥耆诒韮?nèi)進(jìn)行對(duì)衍生金融工具的核算是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)觀念的一種沖擊，從而很多企業(yè)未能接受。而且衍生金融工具具有波動(dòng)性大的特點(diǎn)，在表內(nèi)進(jìn)行公允價(jià)值核算后得到的結(jié)果都會(huì)相應(yīng)的反映到損益表中去。如果衍生金融工具波動(dòng)幅度較大，會(huì)嚴(yán)重影響企業(yè)的損益表，這對(duì)于企業(yè)和商業(yè)銀行來說這都是不希望出現(xiàn)的情況。
(二)核算口徑不一致
核算口徑不一致的理由有很多表現(xiàn)形式，最主要表現(xiàn)為企業(yè)核算基礎(chǔ)分類的不一致以及計(jì)量金額核算標(biāo)準(zhǔn)的差異。就比如說，在對(duì)于互換合約的處理理由上，有的銀行把互換合約作為獨(dú)立的基礎(chǔ)產(chǎn)品進(jìn)行核算，而有的銀行則把互換合約理解成為遠(yuǎn)期合約的組合。再比如說，在對(duì)利率互換合約的處理上，有些企業(yè)是按照利率互換合約的名義本金金額進(jìn)行核算，也有些企業(yè)按照利率互換合約交易雙方交換利息的金額來進(jìn)行核算。這都是由于核算口徑不一致造成的，而這個(gè)理由將進(jìn)一步影響衍生金融工具會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性和可比性。
(三)交易性質(zhì)的認(rèn)定不同
在衍生金融工具的會(huì)計(jì)處理過程中，對(duì)交易性質(zhì)的認(rèn)定不同也會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算之間的差異。比如說，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，有的企業(yè)沒有對(duì)處于中介作用和進(jìn)行自營(yíng)的衍生金融工具進(jìn)行區(qū)分，而是簡(jiǎn)單的將衍生金融工具分類為遠(yuǎn)期、期權(quán)、期貨等，并以此來進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理�？捎钟械钠髽I(yè)則對(duì)起中介作用和自營(yíng)作用的衍生金融工具在會(huì)計(jì)核算上進(jìn)行了區(qū)分，二者會(huì)計(jì)核算上的處理不同就導(dǎo)致了會(huì)計(jì)核算的差距。所以，對(duì)于交易性質(zhì)的認(rèn)定差異會(huì)對(duì)衍生及金融工具的會(huì)計(jì)處理造成影響，從而使得各企業(yè)的報(bào)表和披露的內(nèi)容缺乏可比性，進(jìn)而影響投資者的判斷。
四、對(duì)于我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)進(jìn)一步發(fā)展的倡議以及深思
(一)健全我國(guó)衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
目前，衍生金融工具在我國(guó)的發(fā)展仍是一個(gè)初期階段，所以必須盡快健全衍生金融工具準(zhǔn)則。在建立衍生金融工具準(zhǔn)則過程中，一方面要向國(guó)外衍生金融工具會(huì)計(jì)的優(yōu)秀方面進(jìn)行學(xué)習(xí)，充分借鑒經(jīng)驗(yàn);另一方面還應(yīng)與我國(guó)的企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理水平相適應(yīng)。這就要求在健全衍生金融工具的過程中，結(jié)合國(guó)情吸收經(jīng)驗(yàn)來做出決策。首先，應(yīng)在會(huì)計(jì)上對(duì)衍生金融工具的核算科目進(jìn)行統(tǒng)一。如果各個(gè)企業(yè)或銀行的衍生金融工具會(huì)計(jì)核算做法不一致，就會(huì)影響不同銀行會(huì)計(jì)信息的可比性。所以，必須加快統(tǒng)一衍生金融工具會(huì)計(jì)科目以及核算策略的進(jìn)程，為準(zhǔn)則推行奠定基礎(chǔ)。其次，還積極監(jiān)督和檢查衍生金融工具的會(huì)計(jì)核算，避開商業(yè)銀行對(duì)其進(jìn)行操縱，并針對(duì)發(fā)現(xiàn)的理由及時(shí)完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。
(二)建立活躍的市場(chǎng)體制
衍生金融工具的公允價(jià)值計(jì)量中所存在的種種缺陷，其實(shí)與市場(chǎng)是息息相關(guān)的。由于我國(guó)的市場(chǎng)體制尚處于一個(gè)初級(jí)發(fā)展階段，并不具備成熟的要素市場(chǎng)以及完善的市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制，使得公允價(jià)值并不能發(fā)揮它應(yīng)有的作用，甚至淪為一些企業(yè)操縱利潤(rùn)的工具。因此，我們必須要建立起一個(gè)活躍的市場(chǎng)體制，不斷地完善要素市場(chǎng)，健全市場(chǎng)價(jià)格機(jī)制，使市場(chǎng)機(jī)制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)。這樣，會(huì)計(jì)人員就能夠通過市場(chǎng)條件獲取各種具體的計(jì)量屬性形式，進(jìn)而對(duì)公允價(jià)值能進(jìn)行良好的定義，使公允價(jià)值計(jì)量能更有效地推廣。
(三)對(duì)衍生金融業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)核算科目進(jìn)行規(guī)范
目前，我國(guó)的各個(gè)企業(yè)和銀行關(guān)于衍生金融業(yè)務(wù)的相關(guān)會(huì)計(jì)核算思路并不相同，會(huì)計(jì)處理的策略也是相差甚遠(yuǎn)，這就大大地影響了不同企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息的可比性。
所以，為了給衍生金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的全面實(shí)施夯實(shí)基礎(chǔ)，應(yīng)規(guī)定一致的核算策略，并對(duì)衍生金融工具的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行規(guī)范統(tǒng)一。而且，國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)人員已經(jīng)習(xí)慣了制度和會(huì)計(jì)科目相結(jié)合來規(guī)范會(huì)計(jì)處理的這種方式，若對(duì)會(huì)計(jì)科目沒有進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，衍生金融會(huì)計(jì)工具的業(yè)務(wù)核算將無法達(dá)到良好的效果。
(四)提高會(huì)計(jì)人員的基本素質(zhì)
衍生金融工具產(chǎn)生的時(shí)間短，變化快，業(yè)務(wù)處理也較復(fù)雜，若會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)不高，就無法對(duì)衍生金融工具的相關(guān)信息進(jìn)行及時(shí)披露，也無法對(duì)業(yè)務(wù)進(jìn)行正確全面處理。而且衍生金融工具交易量大，風(fēng)險(xiǎn)也大，必須對(duì)其信息進(jìn)行全面正確的披露，這也就對(duì)會(huì)計(jì)人員的基本素質(zhì)有了較高的要求。因此，必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)培訓(xùn)，提高專業(yè)技術(shù)，讓會(huì)計(jì)人員在熟練掌握會(huì)計(jì)知識(shí)的基礎(chǔ)上，適當(dāng)掌握一些金融學(xué)知識(shí)，將兩門學(xué)科的知識(shí)結(jié)合起來并運(yùn)用到實(shí)際業(yè)務(wù)中去。
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