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企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)發(fā)展與變化思考
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了公允價(jià)值、生物資產(chǎn)、套期保值等新內(nèi)容，強(qiáng)調(diào)企業(yè)的自由選擇權(quán)和準(zhǔn)則的原則指導(dǎo)性，這也是國家規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要一步。
企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)發(fā)展與變化思考
隨著全球經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的日益復(fù)雜，在我國一些企業(yè)管理層面上發(fā)生的財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象也是日益嚴(yán)重，這就給企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作帶來了重大的挑戰(zhàn)。
為了更加切實(shí)有效地開展企業(yè)財(cái)務(wù)核算和企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作，應(yīng)對(duì)企業(yè)不斷面臨的新風(fēng)險(xiǎn)，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系、新審計(jì)準(zhǔn)則體系就在這樣的環(huán)境要求下應(yīng)運(yùn)而生了。
一、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的重大變化
1、公允價(jià)值的變化在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中有17項(xiàng)具體準(zhǔn)則涉及到公允價(jià)值計(jì)量，幾乎占到38項(xiàng)具體準(zhǔn)則的50%，同時(shí)對(duì)公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入資本公積和當(dāng)期損益的項(xiàng)目也作出了嚴(yán)格的限制。
因此，2007年1月1日以后上市公司對(duì)于可供出售的金融資產(chǎn)、直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益等金融資產(chǎn)的持有利得、債務(wù)重組損益和非貨幣性資產(chǎn)交換損益等，由于引入公允價(jià)值計(jì)量和確認(rèn)，這些損益中不可否認(rèn)的是很大一部分具有全面收益的性質(zhì)。
當(dāng)然，這種對(duì)于公允價(jià)值的損益確認(rèn)由于部分尚未完全實(shí)現(xiàn)，也會(huì)帶來很多的問題。
2、資產(chǎn)減值的變化由于社會(huì)環(huán)境和法律制度的不完善，我國的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國際企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)質(zhì)上還有一定的差異性。
這樣做也是切合我國實(shí)際國情的，主要目的就是為了堵住上市公司進(jìn)行利潤造假的漏洞，防止進(jìn)行盈余操縱。
鑒于此，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中還提出了“資產(chǎn)組”的概念，即企業(yè)不能單獨(dú)確定單項(xiàng)資產(chǎn)的可回收金額的，必須以“資產(chǎn)組”為基礎(chǔ)，且一經(jīng)提出就不得隨意更改，在各會(huì)計(jì)期間也必須保持一致。
同時(shí)，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資和固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，則不得再進(jìn)行沖回，即使計(jì)提后出現(xiàn)價(jià)值回升也不得轉(zhuǎn)回。
這些規(guī)定都是為了遏制上市公司利用資產(chǎn)減值的方式來進(jìn)行盈余操縱而設(shè)立的。
3、企業(yè)自由選擇權(quán)的變化新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)政策的自由選擇權(quán)給予了相當(dāng)程度的放大。
中國企業(yè)越來越多地走向國際市場，為了與國際企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，發(fā)揮企業(yè)更多的專業(yè)判斷力，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了原則性的導(dǎo)向，使企業(yè)可以根據(jù)自身情況選擇多元化的會(huì)計(jì)政策。
4、債務(wù)重組的變化新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)的債務(wù)重組有相關(guān)規(guī)定，即關(guān)聯(lián)方企業(yè)間的債務(wù)重組收益計(jì)入資本公積。
而在原企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中債務(wù)重組收益是被允許計(jì)入當(dāng)期損益的，這也成為一些上市公司為了實(shí)現(xiàn)和操縱利潤而使用債務(wù)豁免、股權(quán)劃轉(zhuǎn)和不良資產(chǎn)剝離、資產(chǎn)置換等方式進(jìn)行債務(wù)重組的常用手段。
這些都是常見的“貓膩”。
學(xué)過經(jīng)濟(jì)學(xué)的都知道利潤是不可能由資產(chǎn)整合產(chǎn)生，它只是一種剩余價(jià)值，債務(wù)重組的溢價(jià)充其量是一種債權(quán)人的“贈(zèng)與”，而不是企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生的剩余價(jià)值，應(yīng)作為利得計(jì)入資本公積。
二、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作的發(fā)展與轉(zhuǎn)變
企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作在企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中占有重要地位，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展及我國市場經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作面臨著重大挑戰(zhàn)。
1、企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的作用和依據(jù)(1)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)是指審計(jì)人員對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和損益的真實(shí)性、合法性、效益性進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的信息作出客觀、公正地評(píng)價(jià)，并形成審計(jì)結(jié)論及出具審計(jì)報(bào)告等系列的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。
其目的是審查和評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，發(fā)現(xiàn)和揭露經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的錯(cuò)誤和舞弊行為，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理水平和經(jīng)濟(jì)效益的提高。
(2)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的依據(jù)是審計(jì)人員對(duì)審計(jì)對(duì)象的行為、性質(zhì)作出客觀判斷的準(zhǔn)繩，具體包括：①國家法律、法規(guī)，如民法、稅法、公司法、會(huì)計(jì)法、審計(jì)法等用于規(guī)范社會(huì)經(jīng)濟(jì)行為的法律、法規(guī)。
②企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)通則等財(cái)務(wù)規(guī)定、制度等。
�、燮髽I(yè)及其主管部門制定的預(yù)算、計(jì)劃、合同、目標(biāo)等內(nèi)部文件資料。
④質(zhì)量技術(shù)部門、行業(yè)主管部門和企業(yè)制定的業(yè)務(wù)規(guī)范和技術(shù)經(jīng)濟(jì)標(biāo)準(zhǔn)，如原材料定額、技術(shù)規(guī)程、人員定額等。
2、新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作的發(fā)展與轉(zhuǎn)變
(1)所得稅審計(jì)面臨新挑戰(zhàn)。
所得稅準(zhǔn)則加大了所得稅會(huì)計(jì)核算難度，特別是在企業(yè)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，在判斷后期能否可抵扣時(shí)增加考慮了許多不確定性的因素。
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)(所得稅)的應(yīng)用指南規(guī)定在確認(rèn)由可抵扣性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以在未來期間很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限用以抵扣暫時(shí)性差異。
又因?yàn)樾缕髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中大量地引入了公允價(jià)值，所以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)利潤與納稅申報(bào)的“應(yīng)納稅所得額”已經(jīng)漸行漸遠(yuǎn)了。
再加上目前中國并不存在公開活躍的交易市場，投資類產(chǎn)品的公允價(jià)值也存在不能權(quán)威判斷認(rèn)定的問題等，都對(duì)所得稅的審計(jì)帶來了新的挑戰(zhàn)。
(2)正確理解和應(yīng)用新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
在審計(jì)工作過程中，審計(jì)人員應(yīng)熟練掌握新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新審計(jì)準(zhǔn)則兩個(gè)準(zhǔn)則體系，因?yàn)椴糠志唧w審計(jì)準(zhǔn)則是與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則密切聯(lián)系的。
同時(shí)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是基于會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的，這對(duì)審計(jì)人員來說是一個(gè)很大的挑戰(zhàn)。
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解和應(yīng)用、企業(yè)自由選擇權(quán)的放大等對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的影響，將對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)工作產(chǎn)生一個(gè)巨大的推動(dòng)力。
目前我國上市公司的信息披露質(zhì)量、隱藏的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，都為我國的制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了豐富的研究對(duì)象，這些都應(yīng)該成為企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)人員未來研究和關(guān)注的方向。
(3)注重實(shí)質(zhì)重于形式。
盡管新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則盡力遏制了報(bào)表重組的現(xiàn)象，但事實(shí)上，若審計(jì)人員只注重形式上的債務(wù)重組經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，就很可能被形式上的交易事項(xiàng)所蒙騙，從而造成審計(jì)不力，給企業(yè)和財(cái)務(wù)審計(jì)工作帶來很大的風(fēng)險(xiǎn)。
這就要求審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)時(shí)要更加重視和檢查實(shí)質(zhì)情況，注重實(shí)質(zhì)重于形式，恰當(dāng)?shù)爻鼍邔徲?jì)意見。
(4)對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)提出更高要求。
企業(yè)所處的行業(yè)和審計(jì)人員自身的業(yè)務(wù)能力等因素直接影響審計(jì)人員職業(yè)判斷的正確性。
因?yàn)槠髽I(yè)所處行業(yè)擁有不同的企業(yè)生命周期和不同的產(chǎn)品生命周期，企業(yè)資產(chǎn)可收回金額和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確定在不同行業(yè)、不同企業(yè)之間也可能產(chǎn)生很大的差異，上市公司的情況則更為復(fù)雜。
同時(shí)由于審計(jì)人員本身的業(yè)務(wù)能力、知識(shí)面等問題，審計(jì)人員職業(yè)判斷的偏差就有可能造成較大的分歧，所以補(bǔ)充相關(guān)行業(yè)知識(shí)和生命周期理論等知識(shí)對(duì)于審計(jì)人員來說是非常必要的。
3、淺析在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下如何加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)
(1)認(rèn)真進(jìn)行審前調(diào)查。
審前調(diào)查是審計(jì)人員了解企業(yè)基本情況的重要環(huán)節(jié)。
主要調(diào)查內(nèi)容有：企業(yè)管理體制、人員編制、內(nèi)控制度、財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)工作情況和涉及財(cái)務(wù)指標(biāo)的工作計(jì)劃、財(cái)務(wù)預(yù)算、具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用范圍等，通過對(duì)這幾方面的調(diào)查主要了解被審計(jì)單位的主要經(jīng)營范圍、經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)、流向和新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行和遵循的程度等。
(2)重視對(duì)內(nèi)控制度的檢查、評(píng)價(jià)。
對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度進(jìn)行評(píng)審是企業(yè)財(cái)務(wù)審計(jì)的一項(xiàng)基礎(chǔ)工作，完善的內(nèi)控制度在一定程度上可以減少錯(cuò)誤、舞弊和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
因此在審計(jì)過程中重視對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度的薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行審計(jì)檢查，既能提高審計(jì)效率，又能節(jié)約審計(jì)時(shí)間，降低審計(jì)成本。
(3)加強(qiáng)現(xiàn)場監(jiān)盤和觀察。
監(jiān)盤是審計(jì)人員通過對(duì)各種實(shí)物資產(chǎn)、有價(jià)證券、貨幣資金等有形資產(chǎn)的實(shí)物盤點(diǎn)進(jìn)行現(xiàn)場監(jiān)督的活動(dòng)，以抽查方式確定有形資產(chǎn)是否真實(shí)存在，是否賬實(shí)相符，進(jìn)而可查明有無短缺、毀損、貪腐等問題存在;對(duì)于貴重物資，可詳細(xì)抽查復(fù)點(diǎn)。
同時(shí)通過現(xiàn)場觀察，結(jié)合新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，可勘測、分析和判斷有形資產(chǎn)是否存在減值因素及計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
三、總結(jié)
這部新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是于2007年1月1日起開始正式實(shí)施的。
新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入了公允價(jià)值、生物資產(chǎn)、套期保值等新內(nèi)容，強(qiáng)調(diào)企業(yè)的自由選擇權(quán)和準(zhǔn)則的原則指導(dǎo)性，這也是國家規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算的重要一步。
雖然新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在很多方面擴(kuò)大了企業(yè)可能操縱會(huì)計(jì)信息的空間，但同時(shí)也對(duì)審計(jì)人員提出了更高的要求，要求審計(jì)人員須更加深刻地理解新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)和精髓，掌握我國相關(guān)的法律法規(guī)，提高自身的業(yè)務(wù)能力和道德素質(zhì)水平，出色地完成審計(jì)工作。
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