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不完全電子商務(wù)環(huán)境下的電子商務(wù)稅收管理問題探析論文
目前，在不完全電子商務(wù)環(huán)境下，各地稅務(wù)部門對電子商務(wù)活動的立法尚未完善，稅收管理尚未形成統(tǒng)一的認識和規(guī)范的管理手段，稅收流失現(xiàn)象十分嚴重。本文試結(jié)合我國不完全電子商務(wù)的現(xiàn)狀，從稅收立法和稅收征收管理角度分析當前電子商務(wù)稅收管理存在的問題，提出針對性建議。
一、不完全電子商務(wù)環(huán)境下傳統(tǒng)商貿(mào)和電子商務(wù)活動的特征
不完全電子商務(wù)是以網(wǎng)絡(luò)銷售的便利形式，進行傳統(tǒng)商務(wù)活動，比如既注冊登記實體經(jīng)營店，又在網(wǎng)絡(luò)上從事電子商務(wù)的銷售，是介于傳統(tǒng)商務(wù)和完全電子商務(wù)之間的中間模式(圖1)。
圖1 商務(wù)活動的發(fā)展形式
我國不完全電子商務(wù)環(huán)境下的網(wǎng)絡(luò)營銷活動兼有傳統(tǒng)商貿(mào)和電子商務(wù)活動的特征，主要表現(xiàn)在：
(一)以網(wǎng)絡(luò)為交易平臺，貨物所有權(quán)通過傳統(tǒng)渠道轉(zhuǎn)換。
我國現(xiàn)階段的電子商務(wù)發(fā)展程度比較低，許多企業(yè)僅限于通過建立網(wǎng)站進行企業(yè)宣傳和信息溝通，而電子商務(wù)活動中絕大部分物流與相當部分的資金流仍然在網(wǎng)絡(luò)以外實現(xiàn)流轉(zhuǎn)。
(二)主要以第三方平臺為交易媒介，第三方服務(wù)存在局限性。
2009年，我國電子商務(wù)應(yīng)用模式中的C2C(消費者與消費者之間的電子商務(wù))、B2C(企業(yè)與消費者之間的電子商務(wù))和B2B(企業(yè)與企業(yè)之間的電子商務(wù))結(jié)構(gòu)比率分別為6.57%、7.10%和86.30%，B2B模式占我國電子商務(wù)市場領(lǐng)域的主體地位。然而以阿里巴巴為代表的B2B平臺多數(shù)靠收取會員費等方式獲取收益，僅停留在解決企業(yè)供需間訂單信息的撮合，尚不能為企業(yè)提供信息、交易、物流等在內(nèi)的多環(huán)節(jié)全生命周期的服務(wù)，這顯然不是電子商務(wù)發(fā)展的最終形態(tài)。
(三)相關(guān)配套設(shè)施尚不完善，電子商務(wù)發(fā)展處于初期階段。
硬件方面，我國的技術(shù)變革尚不成熟，企業(yè)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)革新、資金物流運作方式的合理轉(zhuǎn)換等電子商業(yè)化方面的變革處于發(fā)展初期;軟件方面，完善的網(wǎng)絡(luò)管理法律體系與社會誠信制度尚未建立，極大程度上限制了電子商務(wù)的進一步發(fā)展。
二、不完全電子商務(wù)環(huán)境下稅收管理存在的問題
(一)不完全電子商務(wù)稅收管理的法律法規(guī)體系不完善。
1、缺乏規(guī)范不完全電子商務(wù)活動的稅收管理法律法規(guī)。目前，稅務(wù)機關(guān)忽視了現(xiàn)階段不完全電子商務(wù)環(huán)境下稅收流失逐漸嚴重的情況，未能因“時”制宜地出臺與不完全電子商務(wù)稅收管理直接相關(guān)的管理規(guī)范，導致不完全電子商務(wù)活動的稅收監(jiān)管存在漏洞。
2、現(xiàn)有部門立法中缺乏依法納稅方面的導向性意見。當前，我國更注重出臺促進電子商務(wù)發(fā)展的舉措，而沒有強調(diào)電子商務(wù)活動中納稅主體的納稅義務(wù)。社會公眾對電子商務(wù)活動是否應(yīng)該納稅以及怎樣納稅等方面的稅收征管問題不清晰，導致不完全電子商務(wù)環(huán)境下稅收監(jiān)管意識薄弱、納稅意識淡化。
(二)不完全電子商務(wù)活動的虛擬性加大了稅收管理的難度。
1、稅源管理困難。在互聯(lián)網(wǎng)上，納稅人不受辦理工商營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證的限制，只需在任意地點配置計算機、網(wǎng)絡(luò)線等簡單設(shè)備，就可以從事電子商務(wù)活動，這種沒有固定辦公地點或常設(shè)機構(gòu)的經(jīng)營活動，加大了稅務(wù)機關(guān)稅源管理的難度。
2、稅收管轄“地”不明確。在傳統(tǒng)商貿(mào)活動下，由于交易活動和交易市場較容易劃分地域性和專業(yè)性，我國不同地區(qū)同一級別的稅務(wù)機關(guān)根據(jù)稅種不同，采用機構(gòu)所在地原則、經(jīng)營地原則、勞務(wù)發(fā)生地原則劃分稅收管理職權(quán)，由不同“地”主管稅務(wù)機關(guān)分別管轄。在不完全電子商務(wù)環(huán)境下，由于互聯(lián)網(wǎng)的廣泛性及其網(wǎng)點的覆蓋性，經(jīng)營者的經(jīng)營地點及銷售行為實現(xiàn)的地點是虛擬或不確定的，難以判斷應(yīng)由哪一“地”的稅務(wù)機關(guān)行使稅收管轄權(quán)，容易帶來管理上的真空。
3、稅收審核資料難以掌握。一直以來，稅務(wù)機關(guān)對納稅人經(jīng)營活動的監(jiān)督管理也多依賴于紙質(zhì)的原始憑證、記賬憑證等資料，但電子商務(wù)活動一般只通過電子介質(zhì)記錄，稅務(wù)機關(guān)無法有效掌握納稅人的原始資料，從而進行審核。
(三)對不完全電子商務(wù)活動難以實施有效的稅收執(zhí)法工作。
1、貨物流的稅收取證難。從目前對從事電子商務(wù)活動企業(yè)的稽查案例情況看，既有企業(yè)直接發(fā)貨銷售的方式;也有企業(yè)與網(wǎng)絡(luò)交易平臺提供商簽約，由企業(yè)組織貨源，網(wǎng)絡(luò)交易平臺提供商代理發(fā)貨并收取代理費或手續(xù)費的方式;還有網(wǎng)絡(luò)交易平臺提供商買斷企業(yè)貨物直接發(fā)貨的方式。缺乏貨物銷售原始單據(jù)資料的支持，要確認企業(yè)電子商務(wù)實際收入存在較大難度，而從網(wǎng)絡(luò)第三方或監(jiān)管方取得的電子商務(wù)活動貨物流電子數(shù)據(jù)資料能否單獨作為定案的合法、有效證據(jù)，也尚未明確。
2、資金流的稽查取證難。目前電子商務(wù)資金支付的主要形式有：貨運公司送貨上門并代收現(xiàn)金，扣除運輸?shù)荣M用后存入銷售方指定的銀行賬戶;購貨方通過銀行直接轉(zhuǎn)賬支付;購貨方通過第三方擔保交易或擔保平臺中轉(zhuǎn)的模式支付。稅務(wù)稽查部門在對電子商務(wù)活動的資金流進行調(diào)查取證時也是困難重重：在貨到付款的情況下雙方不會填制現(xiàn)金收據(jù);在銷售方通過銀行收款的情況下，收款賬戶可能是私人銀行賬戶，且收款賬戶流入的資金收入可能是扣除手續(xù)費后的銷售收入，難以還原為實際的銷售收入。因此，稅收執(zhí)法人員難以一一核實企業(yè)電子商務(wù)活動涉及的資金收入情況。
3、納稅主體的確定難。如果企業(yè)的網(wǎng)上注冊名與稅務(wù)登記名稱不一致，則稅務(wù)稽查部門難以追蹤核實取證。若企業(yè)僅在網(wǎng)站上開設(shè)店鋪而不登記設(shè)立實體店，或者拒絕接受稅務(wù)機關(guān)的調(diào)查，則稅務(wù)機關(guān)難以確定電子商務(wù)活動的實際納稅義務(wù)人。即使在國家工商總局頒布《網(wǎng)絡(luò)商品交易及有關(guān)服務(wù)行為管理暫行辦法》，規(guī)定個人網(wǎng)上開店實行實名制原則后，企業(yè)也可以假借他人名義進行網(wǎng)上登記，逃避稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管。
(四)各監(jiān)管部門聯(lián)系不足，缺乏對不完全電子商務(wù)稅收違法行為的有效監(jiān)督和報告機制。
由于我國電子商務(wù)活動的發(fā)展尚屬起步階段，工商、稅務(wù)、公安等政府監(jiān)管部門以及銀行、電信等相關(guān)單位對電子商務(wù)的管理仍處于摸索時期，準入規(guī)定、審核監(jiān)督制度不完善，且各自管理，信息資源網(wǎng)斷裂，未形成統(tǒng)一、有效、協(xié)助互補的管理合力。稅務(wù)機關(guān)往往因缺少對資金流、貨物流和網(wǎng)絡(luò)信息流等信息資料的獲取途徑，不能對納稅人從事電子商務(wù)活動的有關(guān)情況進行分析判斷和有效管理，使電子商務(wù)監(jiān)管工作陷入被動局面。
三、規(guī)范和完善不完全電子商務(wù)活動管理的建議
(一)明確和制定相關(guān)稅收法律，規(guī)范不完全電子商務(wù)行為的稅收管理。
1、進一步加強立法，明確操作，調(diào)整管理手段，堵塞電子商務(wù)稅收管理漏洞。應(yīng)在現(xiàn)有的稅收制度基礎(chǔ)上，收集、統(tǒng)計、分析當前電子商務(wù)活動的發(fā)展特征、趨勢以及稅收管理中產(chǎn)生的新問題、新情況，進一步明確稅收法律，調(diào)整和完善稅收管理規(guī)范和管理手段，堵塞稅收漏洞，促進我國電子商務(wù)的健康發(fā)展。
2、明確稅收管理導向，增強電子商務(wù)行為的納稅意識。建議由政府部門牽頭，稅務(wù)機關(guān)協(xié)助，各部門(單位)共同支持，在出臺與電子商務(wù)發(fā)展相關(guān)的政策內(nèi)容中，增加電子商務(wù)納稅義務(wù)導向性內(nèi)容，加強對納稅人的宣傳，逐漸提高納稅人的稅收遵從度。
3、通過法律形式明確稅收執(zhí)法中電子證據(jù)效力問題。針對前文提及的執(zhí)法部門從網(wǎng)絡(luò)第三方或監(jiān)管方取得的電子商務(wù)貨物流電子數(shù)據(jù)資料作為定案證據(jù)效力存在質(zhì)疑的情況，有關(guān)部門應(yīng)盡快研究獲取第三方電子證據(jù)的合理方式和有效途徑，通過法律途徑確定第三方電子證據(jù)的合法性，解決稅務(wù)稽查電子介質(zhì)取證定案難的問題。
(二)完善稅務(wù)機關(guān)稅收管理內(nèi)部機制，適應(yīng)不完全電子商務(wù)發(fā)展的稅收管理要求。
1、建立專門的電子商務(wù)稅收管理部門，負責協(xié)調(diào)與電子商務(wù)相關(guān)的稅收管理工作。(1)規(guī)范電子商務(wù)企業(yè)稅源登記管理。(2)加強電子商務(wù)活動的稅收監(jiān)管。(3)研究、協(xié)調(diào)與電子商務(wù)稅收管理相關(guān)的工作問題。(4)完善電子商務(wù)逃避稅收管理舉報制度，建立聯(lián)合檢查機制。
2、建立專門的電子商務(wù)稅務(wù)管理數(shù)據(jù)庫，負責網(wǎng)絡(luò)信息數(shù)據(jù)的收集、統(tǒng)計、分析和應(yīng)用。(1)給每一個納稅人建立與電子商務(wù)稅收管理相關(guān)的檔案。(2)開發(fā)Web信息挖掘技術(shù)和方法。(3)增設(shè)數(shù)據(jù)庫自動鏈接功能。
3、配備電子商務(wù)稅收管理的專業(yè)人才，滿足管理需要。一方面要做好稅務(wù)人員的專業(yè)化培訓工作，適應(yīng)電子商務(wù)環(huán)境下稅收管理發(fā)展方向的需要;另一方面可以聘請外援技術(shù)人才，增強電子商務(wù)稅收管理的專業(yè)化力量，確保該領(lǐng)域稅收管理的專業(yè)化和科技化。
(三)加強聯(lián)動管理，建立稅源外部監(jiān)督機制。
1、擴大稅收監(jiān)管對象范圍，加強外部網(wǎng)絡(luò)稅源登記管理。稅務(wù)部門可以首先聯(lián)合電信、網(wǎng)通、鐵通等網(wǎng)絡(luò)服務(wù)商(ISP)共同開展電子商務(wù)稅源情況摸查，了解直接連入網(wǎng)絡(luò)從事電子商務(wù)活動的公司名單。其次，規(guī)范諸如阿里巴巴、中國制造網(wǎng)等第三方商戶(也稱網(wǎng)絡(luò)交易平臺提供商)的管理，要求這些商戶在為網(wǎng)絡(luò)交易當事人提供網(wǎng)絡(luò)銷售平臺管理服務(wù)的過程中，建立規(guī)范的經(jīng)營準入制度，并且只有在稅務(wù)機關(guān)沒有不良記錄的企業(yè)才能在其網(wǎng)站上享受更多服務(wù)內(nèi)容的商貿(mào)活動。
2、加強金融機構(gòu)對電子商務(wù)活動的資金流監(jiān)管。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強與金融機構(gòu)之間的協(xié)作來加強對電子商務(wù)活動資金流運作情況的監(jiān)控。
3、鼓勵客戶聯(lián)動，延續(xù)不完全電子商務(wù)環(huán)境下的貨物流跟蹤。一是規(guī)范物流公司管理。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強對物流公司的管理，一方面規(guī)范其對經(jīng)營業(yè)務(wù)原始單據(jù)記錄的保存和登記機制，另一方面可以責成物流公司在代收貨款的同時代扣代繳稅款，并作為評選信譽度等級的重要依據(jù)，以便獲取更優(yōu)質(zhì)的納稅服務(wù)。二是鼓勵電子商務(wù)客戶通過網(wǎng)絡(luò)向稅務(wù)機關(guān)如實報告交易行為。稅務(wù)部門與網(wǎng)絡(luò)服務(wù)商取得聯(lián)系，在電子商務(wù)企業(yè)的專屬網(wǎng)站上加入電子商務(wù)稅務(wù)事項報告(或舉報)欄，客戶在進行網(wǎng)絡(luò)購買行為后，如果在規(guī)定的時間內(nèi)在該報告欄中如實反映交易事項并以圖片形式提供相關(guān)收貨單據(jù)，則可獲得一定的獎勵。
(四)以部門溝通和聯(lián)合取證方式，探索電子商務(wù)稅收執(zhí)法取證手段。
1、在實地稽查和賬冊檢查的基礎(chǔ)上增加網(wǎng)絡(luò)檢查。電子商務(wù)網(wǎng)絡(luò)檢查與以往檢查方式最大的不同是它立足于電子信息技術(shù)，通過采取措施有效收集大量的納稅人電子商務(wù)經(jīng)營信息，通過數(shù)據(jù)分類對比、匯總統(tǒng)計等手段，發(fā)現(xiàn)疑點，在網(wǎng)絡(luò)上進一步跟蹤調(diào)查。
2、通過與稅務(wù)機關(guān)以外的相關(guān)部門的溝通、合作，獲取真實有效的證據(jù)。與網(wǎng)絡(luò)服務(wù)商、公安局網(wǎng)絡(luò)監(jiān)控部門建立電子商務(wù)活動信息數(shù)據(jù)定期交換制度，通過交換取得案件調(diào)查所需的納稅人基本資料及納稅人的交易物品、數(shù)量、金額等完整、準確的數(shù)據(jù)信息，并固定證據(jù)。通過查詢納稅人服務(wù)器設(shè)置區(qū)域、銀行賬戶開設(shè)區(qū)域等信息，圈定并跟蹤部分不合作的納稅人的活動范圍，聯(lián)合公安機關(guān)進行查處。
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