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審計(jì)報(bào)告相關(guān)準(zhǔn)則修訂（起草）說(shuō)明
審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)形成的書(shū)面報(bào)告，同時(shí)也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者溝通審計(jì)事項(xiàng)的主要手段。下面是yjbys小編為大家精心整理的審計(jì)報(bào)告相關(guān)準(zhǔn)則修訂（起草）說(shuō)明，希望對(duì)大家有所幫助，歡迎閱讀!
一、修訂的必要性
審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)形成的書(shū)面報(bào)告，同時(shí)也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者溝通審計(jì)事項(xiàng)的主要手段。審計(jì)報(bào)告是財(cái)務(wù)信息生成鏈條上關(guān)鍵的一環(huán)，對(duì)增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息的可信性起著至關(guān)重要的作用�，F(xiàn)行審計(jì)報(bào)告模式在格式、要素和內(nèi)容上，都體現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)化，其核心內(nèi)容是審計(jì)意見(jiàn)，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否具有合法性和公允性發(fā)表高度濃縮的意見(jiàn)。審計(jì)報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)化具有格式統(tǒng)一、要素一致、內(nèi)容簡(jiǎn)潔、意見(jiàn)明確等優(yōu)點(diǎn)，但也存在著信息含量低、相關(guān)性差等缺陷。
2008年美國(guó)發(fā)生的金融危機(jī)波及全球，無(wú)論是發(fā)達(dá)國(guó)家，還是發(fā)展中國(guó)家，經(jīng)濟(jì)均遭到重創(chuàng)。政府部門(mén)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和利益相關(guān)者，除了分析金融危機(jī)爆發(fā)的直接原因外，也在反思金融危機(jī)中審計(jì)的不足，探討如何改革現(xiàn)行審計(jì)制度，改進(jìn)審計(jì)報(bào)告模式，提高審計(jì)報(bào)告的信息含量和時(shí)效性，以進(jìn)一步發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和金融穩(wěn)定中的作用。2014年，歐盟出臺(tái)新的審計(jì)指令和公眾利益實(shí)體審計(jì)監(jiān)管要求，規(guī)定在對(duì)公眾利益實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告中，還應(yīng)指出最重要的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)措施等內(nèi)容。2015年年初，國(guó)際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則理事會(huì)(IAASB)發(fā)布新制定和修訂的審計(jì)報(bào)告系列準(zhǔn)則，改革現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告模式，增加審計(jì)報(bào)告要素，豐富審計(jì)報(bào)告內(nèi)容。特別是引進(jìn)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分，使得審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者，可以了解與被審計(jì)單位和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更為相關(guān)、決策有用的信息。這些信息可能包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)、涉及管理層判斷的重大不確定性事項(xiàng)和重大審計(jì)判斷、當(dāng)期重大交易或事項(xiàng)對(duì)審計(jì)的影響。上述對(duì)審計(jì)報(bào)告模式的改革，彌補(bǔ)了現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告模式的缺陷，提高了審計(jì)報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的溝通價(jià)值，提供更多相關(guān)和決策有用的信息，并提高了審計(jì)工作的透明度。
我國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同，目前采用的審計(jì)報(bào)告模式是全球通用的模式，也存在著信息含量低、相關(guān)性差等問(wèn)題。國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)審計(jì)報(bào)告模式的改革，客觀上要求我國(guó)及時(shí)借鑒新的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則，采用新的審計(jì)報(bào)告模式，實(shí)現(xiàn)我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。同時(shí)，隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的改革和IPO注冊(cè)制的推行，政府部門(mén)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和投資者將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量提出更高的要求，期望注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告將更具有相關(guān)性和決策有用性，以降低資本市場(chǎng)的不確定性和信息不對(duì)稱帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。為此，亟需我們借鑒國(guó)際審計(jì)報(bào)告改革的最新成果，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，對(duì)審計(jì)報(bào)告相關(guān)準(zhǔn)則做出修訂。
二、修訂的總體目標(biāo)和思路
針對(duì)上述現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告模式的重大缺陷，我們確定了如下修訂目標(biāo)和思路：
(一)提高審計(jì)報(bào)告的信息含量，增強(qiáng)相關(guān)性和決策有用性。
借鑒國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，在審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分，對(duì)與所審計(jì)項(xiàng)目相關(guān)的個(gè)性信息進(jìn)行描述，以提高審計(jì)報(bào)告的相關(guān)性和決策有用性。當(dāng)然，在審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分，并不改變審計(jì)的根本目標(biāo)，不改變被審計(jì)單位管理層和治理層作為被審計(jì)單位信息披露者、注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為信息鑒證者的基本定位，不改變審計(jì)的基本方法和流程，而只是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)從審計(jì)的角度在審計(jì)報(bào)告中予以溝通。
(二)提高審計(jì)報(bào)告的溝通價(jià)值，增強(qiáng)審計(jì)工作的透明度。
通過(guò)修改審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容和措辭，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者能更準(zhǔn)確理解審計(jì)的基本定位、核心概念以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師、治理層和管理層各自的職責(zé)，彌合“期望差距”。一是在審計(jì)報(bào)告中說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師和管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)各自的責(zé)任;二是在審計(jì)報(bào)告中說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)年報(bào)中除已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告以外的其他信息的責(zé)任;三是在審計(jì)報(bào)告中增加對(duì)“合理保證”、“重要性”、“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”等審計(jì)核心概念的闡釋;四是在審計(jì)報(bào)告中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的責(zé)任、與治理層溝通的責(zé)任等進(jìn)行闡釋;五是要求在審計(jì)報(bào)告中披露項(xiàng)目合伙人的姓名，以明確對(duì)審計(jì)質(zhì)量承擔(dān)最終責(zé)任的人員。
(三)強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師與審計(jì)相關(guān)的責(zé)任，回應(yīng)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)、其他信息、注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的關(guān)注。
一是強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的審計(jì)投入，當(dāng)持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性時(shí)，要求在審計(jì)報(bào)告中單設(shè)段落予以突出強(qiáng)調(diào);二是提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位年度報(bào)告中包含的其他信息的工作投入，并要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中單設(shè)段落報(bào)告工作的結(jié)果;三是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中聲明獨(dú)立于被審計(jì)單位，并履行了職業(yè)道德方面的其他責(zé)任。
三、修訂的過(guò)程
(一)立項(xiàng)研究階段。
為了準(zhǔn)確把握國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的精髓，研究我國(guó)審計(jì)報(bào)告模式存在的問(wèn)題，我們于2015年1月成立項(xiàng)目組，由中注協(xié)人員、學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界的專家組成，立項(xiàng)研究相關(guān)準(zhǔn)則。
(二)起草初稿階段。
在立項(xiàng)研究的基礎(chǔ)上，各項(xiàng)目組陸續(xù)于2015年3月開(kāi)始起草相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則初稿。在起草的過(guò)程中，我們積極發(fā)揮項(xiàng)目組的集體力量，通過(guò)項(xiàng)目組討論、實(shí)地調(diào)研、專家咨詢等方式，力求將我國(guó)審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)與國(guó)際準(zhǔn)則的先進(jìn)成果相結(jié)合。
(三)研討論證階段。
為了確保初稿的起草質(zhì)量，聽(tīng)取實(shí)務(wù)界對(duì)準(zhǔn)則初稿的意見(jiàn)和建議，我們于2015年10月舉辦了審計(jì)準(zhǔn)則修訂研討班，由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)相關(guān)準(zhǔn)則修訂情況進(jìn)行系統(tǒng)講解，并組織學(xué)員對(duì)準(zhǔn)則修訂中的關(guān)鍵問(wèn)題進(jìn)行分組研討。隨后，我們?cè)谡�、研究、吸收此次研討班成果的基礎(chǔ)上，對(duì)初稿作出修改完善，并于2015年11月邀請(qǐng)政府相關(guān)部門(mén)、學(xué)術(shù)界、企業(yè)界、實(shí)務(wù)界的代表對(duì)文本進(jìn)行論證。
四、修訂的主要內(nèi)容
(一)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在上市實(shí)體審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在上市實(shí)體審計(jì)報(bào)告中增加關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分，用于溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)。
通過(guò)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，可以提高已執(zhí)行審計(jì)工作的透明度，從而提高審計(jì)報(bào)告的決策相關(guān)性和有用性。溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)還能夠?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表使用者提供額外的信息，以幫助其了解被審計(jì)單位、已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及重大管理層判斷的領(lǐng)域，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)。
2.規(guī)定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的決策框架。
根據(jù)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的定義，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，需要遵循以下決策框架(如圖所示)：
(1)以“與治理層溝通的事項(xiàng)”為起點(diǎn)選擇關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1151號(hào)——與治理層的溝通(修訂，征求意見(jiàn)稿)》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位治理層溝通審計(jì)過(guò)程中的重大發(fā)現(xiàn)，包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位的重要會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表披露等會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的看法，以及審計(jì)過(guò)程中遇到的重大困難等，以便于治理層履行其監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的職責(zé)，也便于注冊(cè)會(huì)計(jì)師履行審計(jì)職責(zé)。在現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)范下，除非注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)這些事項(xiàng)發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)，否則這部分溝通事項(xiàng)將不在審計(jì)報(bào)告中披露。調(diào)查結(jié)果表明，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)這些事項(xiàng)感興趣，并且呼吁增加這些溝通的透明度。因此，本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師從與治理層溝通事項(xiàng)中選取關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
(2)從“與治理層溝通的事項(xiàng)”中選出“在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)”。
根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要識(shí)別和評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，設(shè)計(jì)和實(shí)施應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，在計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序并評(píng)價(jià)審計(jì)程序的結(jié)果時(shí)涉及的判斷就越多，就需要獲取越有說(shuō)服力的審計(jì)證據(jù)。因此，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，有些事項(xiàng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)，通常影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)策略以及對(duì)這些事項(xiàng)分配的審計(jì)資源和審計(jì)工作力度。
本征求意見(jiàn)稿規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定哪些事項(xiàng)屬于重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)，需要特別考慮下列方面：
�、僭u(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)。特別風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則中的定義，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別和評(píng)估的、根據(jù)判斷認(rèn)為需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域或識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)，需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中投放更多的審計(jì)資源予以應(yīng)對(duì)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定的重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)需要特別考慮該方面。
�、谂c財(cái)務(wù)報(bào)表中涉及重大管理層判斷(包括被認(rèn)為具有高度估計(jì)不確定性的會(huì)計(jì)估計(jì))的領(lǐng)域相關(guān)的重大審計(jì)判斷。財(cái)務(wù)報(bào)表中復(fù)雜、重大的管理層判斷領(lǐng)域，通常涉及困難、復(fù)雜的審計(jì)判斷。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定的重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)需要特別考慮該方面。
�、郛�(dāng)期重大交易或事項(xiàng)對(duì)審計(jì)的影響。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表或?qū)徲?jì)工作具有重大影響的事項(xiàng)或交易可能對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的總體審計(jì)策略產(chǎn)生重大影響，也可能被識(shí)別為特別風(fēng)險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定的重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)時(shí)需要特別考慮該方面。
(3)從“在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)”中選出“最為重要的事項(xiàng)”，從而構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
“最為重要的事項(xiàng)”并不意味著只有一項(xiàng)，其數(shù)量受被審計(jì)單位規(guī)模和復(fù)雜程度、業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)環(huán)境的性質(zhì)，以及審計(jì)業(yè)務(wù)具體事實(shí)和情況的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要以被審計(jì)單位和審計(jì)工作為背景，綜合考慮該事項(xiàng)對(duì)預(yù)期使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表整體的重要程度、與該事項(xiàng)相關(guān)的會(huì)計(jì)政策的復(fù)雜程度或主觀程度、與該事項(xiàng)相關(guān)的錯(cuò)報(bào)的性質(zhì)和重要程度、為應(yīng)對(duì)該事項(xiàng)需要付出的審計(jì)努力的性質(zhì)和程度、注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到的困難的性質(zhì)和嚴(yán)重程度、與該事項(xiàng)相關(guān)的控制缺陷的嚴(yán)重程度等因素，作出職業(yè)判斷。
3.對(duì)在審計(jì)報(bào)告中描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)作出規(guī)范。
為幫助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中逐項(xiàng)描述每一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，并同時(shí)說(shuō)明下列方面：
(1)該事項(xiàng)被認(rèn)定為審計(jì)中最為重要的事項(xiàng)之一，因而被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的原因;
(2)該事項(xiàng)在審計(jì)中是如何應(yīng)對(duì)的。
為達(dá)到突出關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中單設(shè)一部分，以“關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)”為標(biāo)題，并在該部分使用恰當(dāng)?shù)淖訕?biāo)題逐項(xiàng)描述每一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，在描述時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)分別索引至財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)披露(如有)，以使預(yù)期使用者能夠進(jìn)一步了解管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)如何應(yīng)對(duì)這些事項(xiàng)。
4.對(duì)在特殊情況下不在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的情形作出規(guī)范。
一般而言，在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，通常有助于提高審計(jì)的透明度，是符合公眾利益的。然而，在極其罕見(jiàn)的情況下，關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)可能涉及某些“敏感信息”，溝通這些信息可能為被審計(jì)單位帶來(lái)較為嚴(yán)重的負(fù)面影響。
在某些情況下，法律法規(guī)也可能禁止公開(kāi)披露某事項(xiàng)。例如，公開(kāi)披露某事項(xiàng)可能妨礙相關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)某項(xiàng)違法行為或疑似違法行為的調(diào)查。
因此，本征求意見(jiàn)稿規(guī)定，除非法律法規(guī)禁止公開(kāi)披露某事項(xiàng)，或者在極其罕見(jiàn)的情況下，如果合理預(yù)期在審計(jì)報(bào)告中溝通某事項(xiàng)造成的負(fù)面后果超過(guò)產(chǎn)生的公眾利益方面的益處，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中溝通該事項(xiàng)，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中逐項(xiàng)描述關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
5.要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與治理層溝通。
治理層在監(jiān)督財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程中擔(dān)當(dāng)重要角色。就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)與治理層溝通，能夠使治理層了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)作出的審計(jì)決策的基礎(chǔ)以及這些事項(xiàng)將如何在審計(jì)報(bào)告中作出描述，也能夠使治理層考慮鑒于這些事項(xiàng)將在審計(jì)報(bào)告中溝通，作出新的披露或提高披露質(zhì)量是否有用。因此，本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師就下列方面與治理層溝通：
(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng);
(2)根據(jù)被審計(jì)單位和審計(jì)業(yè)務(wù)的具體情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(如適用)。
6.要求在審計(jì)工作底稿中記錄關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制的審計(jì)工作底稿，應(yīng)當(dāng)使得未曾接觸該項(xiàng)審計(jì)工作的有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人士清楚了解重大職業(yè)判斷。就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)而言，這些職業(yè)判斷包括從與治理層溝通的事項(xiàng)中確定重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)，以及這些事項(xiàng)中的每一項(xiàng)是否構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。因此，本征求意見(jiàn)稿擬要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)記錄下列方面：
(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的在執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)，以及針對(duì)每一事項(xiàng)，是否將其確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)及其理由;
(2)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要在審計(jì)報(bào)告中溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，或者僅有的需要溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是導(dǎo)致發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)或?qū)е聦?duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事項(xiàng)的理由;
(3)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不在審計(jì)報(bào)告中溝通某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的理由。
7.不允許在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分溝通某些關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。
在審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分溝通的事項(xiàng)，必須是在形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)已得到恰當(dāng)解決的事項(xiàng)。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)，或者根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，就其性質(zhì)而言都屬于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。然而，這些事項(xiàng)不得在審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分進(jìn)行描述，而應(yīng)當(dāng)分別在導(dǎo)致非無(wú)保留意見(jiàn)的事項(xiàng)部分或與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性部分進(jìn)行描述。
(二)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.優(yōu)化審計(jì)報(bào)告要素的排列順序。
(1)調(diào)整審計(jì)意見(jiàn)的位置。在現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告模式下，審計(jì)意見(jiàn)段置于審計(jì)報(bào)告正文的最后位置。為了突出注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)，本征求意見(jiàn)稿擬將審計(jì)意見(jiàn)作為審計(jì)報(bào)告的第一部分，并以“審計(jì)意見(jiàn)”作為標(biāo)題。
(2)在無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告中增加形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)部分。為幫助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者了解關(guān)于審計(jì)意見(jiàn)的重要背景信息，本征求意見(jiàn)稿擬在審計(jì)報(bào)告中增加形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)部分，并將其緊接在審計(jì)意見(jiàn)部分之后。為了回應(yīng)社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性的關(guān)注，進(jìn)而提高其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的信心，本征求意見(jiàn)稿擬在形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)部分聲明注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照與審計(jì)相關(guān)的職業(yè)道德要求獨(dú)立于被審計(jì)單位，并按照這些要求履行了職業(yè)道德方面的其他責(zé)任。聲明中還應(yīng)當(dāng)指明發(fā)布相關(guān)職業(yè)道德要求的國(guó)家或地區(qū)，如中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德守則。
2.改進(jìn)關(guān)于管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表責(zé)任的表述。
根據(jù)現(xiàn)行準(zhǔn)則，管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任主要包括按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，以及設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制。金融危機(jī)的爆發(fā)，促使利益相關(guān)者更加關(guān)注被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的要求，管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)評(píng)估被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力和使用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否適當(dāng)，披露(如適用)與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的事項(xiàng)，并描述在何種情況下使用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)摹１菊髑笠庖?jiàn)稿擬在現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定的管理層責(zé)任的基礎(chǔ)上，增加管理層對(duì)上述持續(xù)經(jīng)營(yíng)責(zé)任的描述。
3.改進(jìn)關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)責(zé)任的表述。
為幫助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者更加清晰地了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的責(zé)任，本征求意見(jiàn)稿增加關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與持續(xù)經(jīng)營(yíng)、發(fā)現(xiàn)舞弊、與治理層溝通、溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)、運(yùn)用職業(yè)判斷、保持職業(yè)懷疑等相關(guān)的責(zé)任，并增加對(duì)“合理保證”、“重要性”、“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”等審計(jì)核心概念的闡釋。對(duì)于集團(tuán)審計(jì)，進(jìn)一步描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師在指導(dǎo)、監(jiān)督和執(zhí)行集團(tuán)審計(jì)方面的責(zé)任。
4.增加關(guān)于披露項(xiàng)目合伙人姓名的要求。
本征求意見(jiàn)稿擬要求在對(duì)上市實(shí)體整套通用目的財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告中披露項(xiàng)目合伙人的姓名，以進(jìn)一步增強(qiáng)對(duì)審計(jì)報(bào)告使用者的透明度。
(三)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.在審計(jì)報(bào)告中增加與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性部分。
如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)�，但存在重大不確定性，且財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)重大不確定性已作出充分披露，根據(jù)現(xiàn)行準(zhǔn)則的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，強(qiáng)調(diào)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的相關(guān)披露。本征求意見(jiàn)稿為了在審計(jì)報(bào)告中突出顯示持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，在該情況下，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中增加以“與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性”為標(biāo)題的單獨(dú)部分，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)相關(guān)事項(xiàng)的披露，并說(shuō)明這些事項(xiàng)或情況表明存在可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的重大不確定性。
2.強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)評(píng)價(jià)管理層披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)的責(zé)任。
雖然披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)是管理層的責(zé)任，并由財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)進(jìn)行規(guī)范，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍有責(zé)任評(píng)價(jià)管理層披露的充分性。當(dāng)持續(xù)經(jīng)營(yíng)存在重大不確定性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定財(cái)務(wù)報(bào)表披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)的充分性。本征求意見(jiàn)稿對(duì)此作出進(jìn)一步規(guī)范并提供更詳細(xì)的指引：如果已識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，但根據(jù)獲取的審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為不存在重大不確定性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否對(duì)這些事項(xiàng)或情況作出充分披露。
3.其他修訂。
本征求意見(jiàn)稿還增加了以下要求：
(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)是否就管理層編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性獲取了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，并就運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性得出結(jié)論。
(2)如果適用，與治理層溝通持續(xù)經(jīng)營(yíng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響。
(四)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1151號(hào)——與治理層的溝通(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.修訂了與治理層溝通的事項(xiàng)。
為配合《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》的相關(guān)規(guī)定，本征求意見(jiàn)稿對(duì)“溝通的事項(xiàng)”作出了進(jìn)一步拓展并提供了更詳細(xì)的指引，具體包括：
(1)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的責(zé)任。本征求意見(jiàn)稿指出，當(dāng)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》適用時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相關(guān)的責(zé)任還包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定并在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的責(zé)任。
(2)計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間安排。本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間安排的總體情況，包括識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)。就注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行溝通，可以幫助治理層了解存在特別風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)以及需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師予以特別考慮的原因。就特別風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行溝通可以幫助治理層履行其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督責(zé)任。
針對(duì)計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間安排，本征求意見(jiàn)稿增加了進(jìn)一步指引，在現(xiàn)行準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，溝通的事項(xiàng)還可能包括：注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃如何應(yīng)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平較高的領(lǐng)域;實(shí)施計(jì)劃的審計(jì)程序或評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果需要的專門(mén)技巧或知識(shí)的性質(zhì)及程度，包括利用專家的工作;當(dāng)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》適用時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于哪些事項(xiàng)可能需要重點(diǎn)關(guān)注因而可能構(gòu)成關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)所作的初步判斷。
(3)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題。本征求意見(jiàn)稿增加了新規(guī)定，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層溝通審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的重大問(wèn)題時(shí)，還應(yīng)溝通影響審計(jì)報(bào)告格式和內(nèi)容的情形(如存在)。這些情形包括：
�、俑鶕�(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師預(yù)期在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn);
�、诟鶕�(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定，報(bào)告與持續(xù)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的重大不確定性;
�、鄹鶕�(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定，溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng);
�、芨鶕�(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段(修訂，征求意見(jiàn)稿)》的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為有必要(或其他審計(jì)準(zhǔn)則要求)增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段。
2.對(duì)溝通的過(guò)程提供了更詳細(xì)的指引。
本征求意見(jiàn)稿在現(xiàn)行準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，對(duì)“溝通的過(guò)程”提供了更詳細(xì)的指引，具體包括：
(1)溝通的形式。除現(xiàn)行準(zhǔn)則提及的因素外，對(duì)溝通事項(xiàng)的討論是否將包含在審計(jì)報(bào)告中也將影響溝通的形式，例如，在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要就確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)進(jìn)行書(shū)面溝通。
(2)溝通的時(shí)間安排。審計(jì)過(guò)程中的及時(shí)溝通有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師與治理層進(jìn)行充分的雙向?qū)υ�。此外，�?dāng)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》適用時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在討論審計(jì)工作的計(jì)劃范圍及時(shí)間安排時(shí)溝通對(duì)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的初步看法，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在溝通重大審計(jì)發(fā)現(xiàn)時(shí)也可以與治理層進(jìn)行更加頻繁的溝通，以進(jìn)一步討論此類事項(xiàng)。
3.其他修訂。
鑒于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)重大方面的質(zhì)量可能涉及管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)作出的最困難、最主觀或最復(fù)雜的判斷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表這些主觀方面的看法可能與治理層履行對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的監(jiān)督職責(zé)尤其相關(guān)，本征求意見(jiàn)稿為會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)質(zhì)量方面的溝通提供了更加詳細(xì)的指引。
(五)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.繼續(xù)保留強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。
在《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》要求的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分之外，本征求意見(jiàn)稿繼續(xù)保留在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的規(guī)定。
強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)不同于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段用于提及已在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出恰當(dāng)列報(bào)或披露，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要的事項(xiàng)。強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的概念側(cè)重于對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要。強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段通常僅提及財(cái)務(wù)報(bào)表中的相關(guān)列報(bào)或披露，而不提供進(jìn)一步描述。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分用于描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)，而該事項(xiàng)選自與治理層溝通過(guò)的、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中予以重點(diǎn)關(guān)注過(guò)的事項(xiàng)。關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的概念側(cè)重于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中給予過(guò)重點(diǎn)關(guān)注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詳細(xì)描述每一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)。由于上述區(qū)別，本征求意見(jiàn)稿擬在審計(jì)報(bào)告的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分之外，保留強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。
此外，對(duì)于非上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，本征求意見(jiàn)稿并不要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，因而繼續(xù)保留強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段也是必要的。
2.增加與強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分之間關(guān)系的相關(guān)規(guī)定。
(1)禁止對(duì)確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)使用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。在很多情況下，被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)與財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的事項(xiàng)相關(guān)，對(duì)這些事項(xiàng)在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分進(jìn)行描述，能夠提供比強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段更加豐富的信息(例如，不僅僅是提及所強(qiáng)調(diào)事項(xiàng))。因此，當(dāng)某事項(xiàng)已被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，本征求意見(jiàn)稿擬禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)同一事項(xiàng)使用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。
(2)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的使用不能替代對(duì)某項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的描述。如果某事項(xiàng)符合關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分描述該事項(xiàng)，而不得對(duì)該事項(xiàng)使用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。
(3)如果某事項(xiàng)不符合關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的規(guī)定，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解財(cái)務(wù)報(bào)表至關(guān)重要，應(yīng)當(dāng)對(duì)該事項(xiàng)使用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。
3.增加與其他事項(xiàng)段和關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分之間關(guān)系的規(guī)定。
(1)禁止對(duì)確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的事項(xiàng)使用其他事項(xiàng)段。由于關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分能夠提供比其他事項(xiàng)段更加豐富的信息，因此，當(dāng)某事項(xiàng)已被確定為關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)，本征求意見(jiàn)稿擬禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)同一事項(xiàng)使用其他事項(xiàng)段。
(2)對(duì)于未在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)或披露的事項(xiàng)，如果不符合關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的規(guī)定，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為與財(cái)務(wù)報(bào)表使用者理解審計(jì)工作、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任或?qū)徲?jì)報(bào)告相關(guān)，可以對(duì)該事項(xiàng)使用其他事項(xiàng)段。
(六)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.增加對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)與關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的規(guī)定。
當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)，可能會(huì)誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者，使其誤認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表整體在這些關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)方面比實(shí)際情況更為可信，這與對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)相矛盾。因此，本征求意見(jiàn)稿擬規(guī)定，當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)，除非法律法規(guī)另有規(guī)定，否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得在審計(jì)報(bào)告中包含關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分。
(七)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1521號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
1.修訂了其他信息的范圍和準(zhǔn)則名稱。
根據(jù)現(xiàn)行的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1521號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件中的其他信息的責(zé)任(修訂，征求意見(jiàn)稿)》，其他信息是指根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或慣例，在含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件中包含的除已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告以外的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息。
含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件范圍很廣，規(guī)范起來(lái)針對(duì)性不強(qiáng)。因此，本征求意見(jiàn)稿將其他信息的范圍界定為“實(shí)體年度報(bào)告中包含的除財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告以外的財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息”，并擴(kuò)展了年度報(bào)告的內(nèi)涵，規(guī)定“年度報(bào)告，是指管理層或治理層根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或慣例，一般以年度為基礎(chǔ)編寫(xiě)的、旨在向所有者(或類似利益相關(guān)方)提供實(shí)體經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)及財(cái)務(wù)狀況信息的一個(gè)文件或系列文件組合”。
相應(yīng)地，本征求意見(jiàn)稿將準(zhǔn)則的名稱由“注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)含有已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的文件中的其他信息的責(zé)任”修改為“注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任”。
2.增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的工作力度。
鑒于年度報(bào)告中包含的其他信息越來(lái)越引起信息使用者的重視，本征求意見(jiàn)稿增強(qiáng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)其他信息的工作力度，主要包括：
(1)現(xiàn)行準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師閱讀其他信息，并考慮其他信息與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表之間是否存在重大不一致;本征求意見(jiàn)稿除要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮其他信息與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表之間是否存在重大不一致外，還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在已獲取審計(jì)證據(jù)和已得出審計(jì)結(jié)論的背景下，考慮其他信息與注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中了解到的情況是否存在重大不一致。
(2)在考慮其他信息和財(cái)務(wù)報(bào)表之間是否存在重大不一致時(shí)，本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將其他信息中選定的金額和其他項(xiàng)目與財(cái)務(wù)報(bào)表中的相應(yīng)金額和其他項(xiàng)目進(jìn)行比較，以評(píng)價(jià)其一致性。
(3)當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師閱讀其他信息時(shí)，本征求意見(jiàn)稿還要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)表或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中了解到的情況不相關(guān)的其他信息中似乎存在重大錯(cuò)報(bào)的跡象保持警覺(jué)。
3.增加了在審計(jì)報(bào)告中報(bào)告其他信息的要求。
為了幫助信息使用者更加清楚地了解注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息執(zhí)行的工作，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師、管理層各自與其他信息相關(guān)的責(zé)任，本征求意見(jiàn)稿要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中增設(shè)一個(gè)單獨(dú)的部分，以“其他信息”為標(biāo)題，對(duì)與其他信息相關(guān)的內(nèi)容進(jìn)行報(bào)告，該部分應(yīng)當(dāng)包括以下內(nèi)容：
(1)說(shuō)明管理層對(duì)其他信息負(fù)責(zé);
(2)指明審計(jì)報(bào)告日前注冊(cè)會(huì)計(jì)師已獲取的其他信息(如有)，對(duì)于上市實(shí)體財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，還要指明審計(jì)報(bào)告日后預(yù)期將獲取的其他信息(如有)。
(3)說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師的意見(jiàn)未涵蓋其他信息，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息不發(fā)表(或?qū)⒉话l(fā)表)審計(jì)意見(jiàn)，或形成任何形式的鑒證結(jié)論。
(4)描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)本準(zhǔn)則的要求，對(duì)其他信息進(jìn)行閱讀、考慮、報(bào)告的責(zé)任。
(5)如果審計(jì)報(bào)告日前已經(jīng)獲取其他信息，說(shuō)明注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)任何事項(xiàng)需要報(bào)告，或者如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師得出結(jié)論認(rèn)為，其他信息存在未更正的重大錯(cuò)報(bào)，說(shuō)明其他信息中的未更正重大錯(cuò)報(bào)。
五、征求意見(jiàn)的主要問(wèn)題
(一)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1504號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)(擬訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：您認(rèn)為在審計(jì)報(bào)告中增設(shè)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分用以描述注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為對(duì)當(dāng)期審計(jì)最為重要的事項(xiàng)，是否有助于提高審計(jì)報(bào)告的決策有用性和相關(guān)性?如果不能，為什么?
問(wèn)題2：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿是否能夠提供一個(gè)清晰的框架以指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)?如果不能，為什么?您認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守本征求意見(jiàn)稿中的相關(guān)規(guī)定能否就關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的確定作出合理一致的判斷?如果不能，為什么?
問(wèn)題3：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿是否提供了充分的指引以幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師恰當(dāng)?shù)乜紤]在描述單一關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)時(shí)應(yīng)當(dāng)包含的內(nèi)容?如果不能，為什么?
問(wèn)題4：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿允許注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定不存在需要溝通的關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)是否合理?如果合理，您是否同意本征求意見(jiàn)稿中與之相關(guān)的要求?如果不合理，您是否認(rèn)為至少應(yīng)當(dāng)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師溝通一項(xiàng)關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)?
問(wèn)題5：您是否同意即使已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表包含比較財(cái)務(wù)信息，也要將關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)限制為對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)最為重要的事項(xiàng)?
問(wèn)題6：您認(rèn)為在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的要求是否應(yīng)當(dāng)擴(kuò)展至上市實(shí)體以外的其他財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)?
(二)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1501號(hào)——對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表形成審計(jì)意見(jiàn)和出具審計(jì)報(bào)告(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿對(duì)審計(jì)報(bào)告要素排列順序的調(diào)整，能否起到提高溝通價(jià)值的作用?
問(wèn)題2：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿中對(duì)管理層和注冊(cè)會(huì)計(jì)師各自責(zé)任的表述是否準(zhǔn)確、完整?
問(wèn)題3：是否有其他提高審計(jì)報(bào)告溝通價(jià)值的建議?
(三)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1324號(hào)——持續(xù)經(jīng)營(yíng)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：關(guān)于管理層披露持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)的充分性，當(dāng)存在重大不確定性時(shí)，現(xiàn)行準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)管理層披露的充分性。本征求意見(jiàn)稿增加要求，當(dāng)識(shí)別出持續(xù)經(jīng)營(yíng)事項(xiàng)但認(rèn)為不存在重大不確定性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)披露的充分性。您認(rèn)為新增加的要求是否具有可操作性?在審計(jì)實(shí)務(wù)中可能產(chǎn)生什么影響?
(四)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1151號(hào)——與治理層的溝通(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿關(guān)于溝通事項(xiàng)和溝通過(guò)程的規(guī)定在實(shí)際執(zhí)行中是否存在困難?
(五)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：您認(rèn)為當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)時(shí)，本征求意見(jiàn)稿禁止注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中溝通關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)的要求是否合理?
問(wèn)題2：當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表否定意見(jiàn)時(shí)，是否可以考慮與發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)的情形相一致，即不在審計(jì)報(bào)告中包含關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分?
(六)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1503號(hào)——在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿中的相關(guān)規(guī)定是否有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)確區(qū)分強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)與關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)?
問(wèn)題2：您認(rèn)為本征求意見(jiàn)稿中的相關(guān)規(guī)定是否有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師理解和把握強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段、其他事項(xiàng)段、關(guān)鍵審計(jì)事項(xiàng)部分之間的關(guān)系?
(七)關(guān)于《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1521號(hào)——注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其他信息的責(zé)任(修訂，征求意見(jiàn)稿)》。
問(wèn)題1：本征求意見(jiàn)稿中關(guān)于年度報(bào)告的定義和解釋，能否幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師恰當(dāng)識(shí)別年度報(bào)告?在實(shí)務(wù)中是否具有可操作性?
問(wèn)題2：本征求意見(jiàn)稿中關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取、閱讀并考慮其他信息的責(zé)任表述是否清晰?在實(shí)務(wù)中是否具有可操作性?
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